Podrozvahové účty a Příloha účetní závěrky

4.1.5 Podrozvahové účty a Příloha účetní závěrky

Bc. Lukáš Auerswald

Právní předpisy účetnictví ÚSC

Platné a účinné právní předpisy a další související dokumenty upravující účetnictví územních samosprávných celků a jejich zřízených příspěvkových organizací:

1. zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále "zákon 563“),

2. vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky dále jen prováděcí vyhláška ("vyhláška 410“), včetně příloh,

3. vyhláška č. 383/2009 Sb., o účetních záznamech v technické formě vybraných účetních jednotek a jejich předávání do centrálního systému účetních informací státu a o požadavcích na technické a smíšené formy účetních záznamů (technická vyhláška o účetních záznamech – dále jen technická vyhláška (dále "vyhláška 383“), včetně příloh,

4. vyhláška č. 449/2009 Sb., o způsobu, termínech a rozsahu údajů předkládaných pro hodnocení plnění státního rozpočtu, rozpočtů státních fondů, rozpočtů územních samosprávných celků, rozpočtů dobrovolných svazků obcí a rozpočtů regionálních rad regionů soudržnosti včetně příloh (dále "vyhláška 449“),

5. vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků (inventarizační vyhláška),

6. zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), ve znění pozdějších předpisů,

7. vyhláška č. 416/2004 Sb., kterou se provádí zákon o kontrole,

8. české účetní standardy č. 701–710.

§ 47 vyhlášky 410

Připomeňme si, že účtování na podrozvahových účtech je závazné a vybrané podrozvahové účty jsou přesně obsahově vymezeny, a tudíž žádná účetní jednotka si je nemůže sama tvořit a modifikovat (tj. podmíněné pohledávky, podmíněné závazky, majetek účetní jednotky, odepsané pohledávky a závazky). Náplně i čísla účtů jsou pevně stanoveny v příloze prováděcí vyhlášky. Pro podrozvahovou evidenci platí určité zásady, které je třeba dodržovat:

• informace musí být významná pro účetní jednotku,

• informace musí být významná pro potřeby manažerského řízení,

• cena za tuto zjištěnou informaci musí být přiměřená,

• stejná (identická) informace nesmí být duplicitně uváděna ještě v rozvaze apod., avšak na vybrané účetní případy lze nahlížet rozdílně, a to ku prospěchu věci, např. majetek v zástavě je evidován v rozvaze na samostatných majetkových účtech, ale na podrozvaze máme jiné ocenění pro případy budoucího prodeje, apod.,

• vnitřním předpisem vymezit okamžik účtování na podrozvahových účtech, např. k rozvahovému dni, k datu mezitímní závěrky apod., tj. dodržovat stanovenou účetní metodu,

• účty v podrozvahové evidenci podléhají fyzické a dokladové inventuře a následně inventarizaci.

§ 48 vyhlášky 410

Je vhodné při účtování využít ustanovení § 48 odst. 1 prováděcí vyhlášky, kde se stanoví, že pokud náklady na získání informace převýší přínosy plynoucí z této informace nebo se informace nepovažuje za významnou podle § 19 odst. 6 zákona o účetnictví, neuvede tyto skutečnosti účetní jednotka na podrozvahových účtech. Pro zaúčtování podmíněných závazků a pohledávek není hranice významnosti ze strany Ministerstva financí ČR závazně stanovena, a je nutné se proto řídit zněním ČÚS č. 701 a stanovit si hladiny významnosti, a to vyjádřením částky v procentech (např. částka někde v intervalu 1 – 2 % hodnoty aktiv netto z rozvahy dle velikosti účetní jednotky, významné skutečnosti podstatné pro posouzení majetkové situace organizace), výčtem případů či kombinací předchozího. U majetku vedeného na podrozvahových účtech je stanovena hranice významnosti u dlouhodobého hmotného majetku 40 000 Kč a u dlouhodobého nehmotného majetku 60 000 Kč (nevztahuje se na účty 901 a 902 – zde lze sledovat tzv. nehmotný a hmotný majetek v operativní evidenci pod majetkovou hranicí vymezenou vnitřním předpisem účetní jednotky). Je tedy bezpodmínečně nutné, aby si každá vybraná účetní jednotka ve svém vnitřním předpisu s ohledem na objem svých účetních operací stanovila hladinu významnosti při zaúčtování těch účetních případů, kde se vyskytují podrozvahové účty. U podrozvahových účtů je rozlišována krátkodobost (do jednoho roku) a dlouhodobost (dle § 72 vyhlášky 410 s výhledem až na tři roky!) z pohledu kritéria konce účetního období, nikoli jako nutně 12 po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Při posuzování skutečností podle § 25 odst. 2 a 3 zákona o účetnictví účetní jednotka nejdříve posuzuje, zda jsou splněny podmínky pro účtování v knize podrozvahových účtů. V případě že ano, účtuje o skutečnostech podle § 25 odst. 2 zákona v knize podrozvahových účtů až do okamžiku, kdy nejsou již splněny podmínky pro účtování v knize podrozvahových účtů (oceňování v podrozvaze).

§ 13 zákona 563

Ustanovení § 13 odst. 1 písm. d) zákona 563 vymezuje, že v podrozvaze má být účtováno o tom, co není v deníku a v hlavní knize – v rozvaze. V souvislosti s často nesprávným účtováním účetních pohybů podrozvahových účtů (účtováno v měsíci či jen jednou ročně, a to pouze rozdílovým a kompenzačním způsobem, a nikoliv položkově) připomínám a zdůrazňuji ustanovení § 13 odst. 2 písm. b) zákona 563. Tento paragraf nechápejme striktně jako požadavek na průběžné denní zúčtovávání jednotlivých účetních případů (například proúčtování výdejů ze skladu, předpisů pohledávek za stravování, úroky z prodlení, rozúčtování denních pohybů pokladny apod.), účtování o jednotlivých pohybech je možné provádět v časových intervalech odpovídajících potřebám a možnostem účetních jednotek, což je zpravidla nejméně 1 krát měsíčně. Při takovémto souhrnném účtování se samozřejmě zdůrazňuje, že tyto účetní záznamy musí být jednoznačně doložitelné průkaznými prvotními doklady (stanovená průkazná operativní evidence – podrozvaha).

§ 49 vyhlášky 410

Následně si stručně popíšeme vybrané paragrafy ustanovení vyhlášky 410 týkající se uspořádání a označování podrozvahových účtů dle přílohy této vyhlášky. Vystihneme jednotlivá čísla položek P.I. až P.III. přílohy, jejich obsah a popíšeme, které podrozvahové účty podrozvaha nutně musí obsahovat.

§ 49 Majetek účetní jednotky

1. "P.I.1. SÚ 901 – Jiný drobný dlouhodobý nehmotný majetek“ obsahuje majetek, který nesplňuje pouze podmínku dolní hranice, tj. 60 000 Kč pro vykazování drobného dlouhodobého nehmotného majetku, např. nehmotný majetek s dobou použitelnosti delší než jeden rok a s nižší pořizovací cenou, než je 7 tis. Kč.

2. "P.I.2. SÚ 902 – Jiný drobný dlouhodobý hmotný majetek“ obsahuje majetek, který nesplňuje pouze podmínku dolní hranice, tj. 40 000 Kč pro vykazování drobného dlouhodobého hmotného majetku, např. hmotný majetek s dobou použitelnosti delší než jeden rok a nižší pořizovací cenou než 3 tis. Kč.

3. "P.I.3. SÚ 903 – Ostatní majetek“ obsahuje majetek, který má účetní jednotka ve vlastnictví nebo jí přísluší hospodaření k tomuto majetku, který je předmětem účetnictví, ale není vykazován v rozvaze a není uveden na jiných podrozvahových účtech. Dále obsahuje majetek, který zřizovatel předal příspěvkové organizaci k hospodaření podle jiného právního předpisu, a pokud tento majetek zřizovatel vykazuje v rozvaze.

§ 50 vyhlášky 410

Vyřazené pohledávky a závazky

1. "P.II.1. SÚ 911 – Vyřazené pohledávky“ obsahuje práva na peněžité plnění v případě, že již zanikl nárok účetní jednotky na vymáhání plnění, ale je zde předpoklad, že dlužník svoji povinnost zcela nebo z části splní nebo že bude plněno jinou osobou. Dále obsahuje pohledávky, které účetní jednotka již nevykazuje v rozvaze, ale z jiných právních předpisů nebo z potřeb účetní jednotky vyplývá potřeba jejich sledování, např. pohledávky, kde může dlužník namítnout promlčení.

2. "P.II.2. SÚ 912 – Vyřazené závazky“ obsahuje povinnosti k peněžitému plnění v případě, že již zanikl nárok věřitele na vymáhání plnění, ale je zde předpoklad, že účetní jednotka svoji povinnost zcela či zčásti splní. Dále obsahuje závazky, které účetní jednotka již nevykazuje v rozvaze, ale z jiných právních předpisů nebo z potřeb účetní jednotky vyplývá potřeba jejich sledování, např. závazek, který je promlčen, ale pokud i po lhůtě nebude dodržen, budou následovat obchodní sankce.

§ 51 vyhlášky 410

Podmíněné pohledávky z důvodu užívání majetku jinou osobou

1. "P.III.1. SÚ 921 – Krátkodobé podmíněné pohledávky z důvodu úplatného užívání majetku jinou osobou“ obsahuje budoucí pohledávky, které mohou vzniknout do konce účetního období z titulu případné nemožnosti vrácení majetku účetní jednotky úplatně užívaného jinou osobou, např. z důvodu zničení nebo odcizení nebo z důvodu významného znehodnocení tohoto majetku, a to ve výši případného peněžitého plnění vůči účetní jednotce.

2. "P.III.2. SÚ 922 – Dlouhodobé podmíněné pohledávky z důvodu úplatného užívání majetku jinou osobou“ obsahuje budoucí pohledávky, které mohou vzniknout v následujících účetních obdobích opět z titulu případné nemožnosti vrácení majetku účetní jednotky úplatně užívaného jinou osobou, např. z důvodu zničení nebo odcizení nebo z důvodu významného znehodnocení tohoto majetku, a to ve výši případného peněžitého plnění vůči účetní jednotce.

3. "P.III.3. SÚ 923 – Krátkodobé podmíněné pohledávky z důvodu užívání majetku jinou osobou na základě smlouvy o výpůjčce“ obsahuje budoucí pohledávky, které mohou vzniknout do konce účetního období z titulu případné nemožnosti vrácení majetku účetní jednotky užívaného jinou osobou na základě smlouvy o výpůjčce, např. z důvodu zničení nebo odcizení nebo z důvodu významného znehodnocení tohoto majetku, a to ve výši případného peněžitého plnění vůči účetní jednotce. Avšak pokud jiná účetní jednotka poškodí náš majetek na základě smlouvy o výpůjčce, jsme povinni tuto škodu vymáhat a zaúčtovat jako pohledávku v rozvaze!

4. "P.III.4. SÚ 924 – Dlouhodobé podmíněné pohledávky z důvodu užívání majetku jinou osobou na základě smlouvy o výpůjčce“ obsahuje budoucí pohledávky, které mohou vzniknout v následujících účetních obdobích z titulu případné…